Accantonamento a bilancio e deducibilità dell’indennità di fine rapporto degli agenti di commercio
Avv. Silvia Bortolotti
Redattore
Sull’accantonamento a fondo rischi dell’indennità di fine rapporto degli agenti, si riscontra un panorama alquanto variegato, se si analizzano le prassi seguite dalle aziende preponenti italiane, sia con riguardo ai loro agenti italiani, che stranieri.
Fermo restando che, in assenza di obblighi specifici, ogni società resta libera di meglio decidere e valutare se adottare un criterio più o meno prudenziale, a seconda dei rapporti contrattuali instaurati con i propri agenti e di altre eventuali circostanze, può essere comunque interessante esaminare la disciplina applicabile alle varie situazioni, per meglio elaborare la propria strategia.
Ciò che occorre preliminarmente chiarire è che la giurisprudenza è ormai chiara e costante nel consentire l’accantonamento dell’indennità di fine rapporto degli agenti a fondo rischi e la deducibilità fiscale della stessa, per competenza (v. tra le ultime, Cass. n. 20946/2019; Cass. 30365/2019 e Cass. 18360/2021).
In particolare, la giurisprudenza precisa che non si debba più far riferimento alle indennità previste dagli AEC (ossia, FIRR e indennità suppletiva di clientela), che in una versione dell’art. 1751 c.c. precedente al 1993, venivano richiamate espressamente nella norma, bensì a "tutta la materia regolata dall’art. 1751 c.c.”, come oggi disciplinata.
Da ciò discende la deducibilità per competenza di tutte le componenti di indennità: FIRR (ove non versato all'Enasarco), indennità suppletiva di clientela, indennità meritocratica prevista dagli AEC, indennità per cessazione del rapporto ex art. 1751 c.c.
Anche l’Agenzia delle Entrate già da tempo si è allineata a tale posizione, con circolare n. 33/E dell’8/11/2013.
L’aspetto dell’aleatorietà dell’accantonamento è ormai superato dalla giurisprudenza: il fatto che l’indennità ex art. 1751 c.c. potrebbe non essere dovuta alla fine del rapporto, ove non ricorrano le condizioni per la sua spettanza oppure ricorrano le condizioni per l’esclusione del relativo diritto, non ne esclude la deducibilità fiscale. In particolare, sul punto la Cassazione ha affermato che:
“(...) l'esclusione della deducibilità dell'accantonamento, fondata sul carattere aleatorio dell'indennità in parola, non è convincente, dal momento che anche i fondi di previdenza del personale, cui si riferisce il t.u.i.r., art. 70, comma 1, e, in genere, tutti gli accantonamenti per rischi, cui si riferiscono gli articoli successivi, contemplano spese di carattere aleatorio senza che, per questo, se ne possa desumere, contra legem, l’indeducibilità" (Cass. n. 20946/2019; Cass. 30365/2019).
Inoltre, la condizione prevista dall’art. 109, primo comma TUIR, per cui il relativo ammontare dovrebbe essere certo nella sua esistenza e determinabile, non preclude la deducibilità delle indennità sopra indicate per competenza, in forza della deroga contenuta nell’art. 105, quarto comma, TUIR, proprio con riguardo alla materia in esame (cfr. da ultimo, Cass. 18360/2021).
Applicando quindi i principi sopra esposti alle varie situazioni, per quanto riguarda i rapporti contrattuali con agenti italiani sottoposti agli Accordi Economici Collettivi, potrà quindi essere accantonata e dedotta l’indennità suppletiva di clientela ed anche, eventualmente, l’indennità meritocratica (essendo il FIRR già accantonato e versato all’Enasarco).
Per gli agenti stranieri i cui contratti prevedano l’applicazione degli AEC, oltre all’indennità suppletiva di clientela (ed eventualmente alla meritocratica), si potrà accantonare anche il FIRR, che in questo caso non verrà accantonato presso l’Enasarco.
Con riferimento infine agli agenti stranieri gestiti con contratti che non richiamano gli AEC, le aziende preponenti, in un’ottica prudenziale potranno accantonare l’ammontare massimo previsto dall’art. 1751 c.c., ossia una somma corrispondente ad un anno di provvigioni, calcolata sulla media delle provvigioni percepite dall’agente negli ultimi 5 anni. Al riguardo, la prassi seguita da alcune società preponenti, di accantonare, anche in questo caso, l’indennità suppletiva di clientela non pare corretta, ove gli AEC non risultino applicabili allo specifico rapporto contrattuale.
Tali somme ovviamente dovranno essere ricalcolate ogni anno e, al momento del pagamento, in caso di mancata erogazione dell’indennità o di corresponsione in misura ridotta, saranno soggette a tassazione.
Un approfondimento specifico dovrà poi essere effettuato nel caso di applicazione di una legge diversa da quella italiana al rapporto contrattuale con l’agente straniero. In linea di principio, non dovrebbe potersi mettere in dubbio la possibilità di accantonare e dedurre tale indennità (ove prevista dalla legge straniera applicabile), trattandosi comunque di “indennità per la cessazione di rapporti di agenzia” anche se non disciplinata dall’art. 1751 c.c.. In ogni caso, occorrerà verificare il contenuto di tale legge straniera (e la giurisprudenza interpretativa della stessa) per sapere quale ammontare la stessa riconosca, a quali condizioni ecc. In certi casi, la legge straniera potrebbe anche non riconoscere alcuna indennità all’agente alla fine rapporto.
Avv. Silvia Bortolotti